Usufruit – A.T.N. : travaux réalisés par l’usufruitier

Un couple a acquis en 1994 un immeuble en leur nom propre en ce qui concerne la nue-propriété et en usufruit pour le compte de la d’une société civile professionnelle appartenant à l’époux. Cet usufruit est venu à échéance le 09/11/2009, date à laquelle les nus-propriétaires ont estimé être redevables envers la société d’une indemnité intitulée « avantage fin de travaux usufruit ».

Cette indemnité (180.000 euros) a été portée au crédit du compte 740.001 par le débit du compte du compte courant de l’époux et parallèlement, la société a payé des loyers anticipatifs pour une valeur de 180.000 euros pour l’occupation des lieux. Le litige concerne l’imposition effectuée par l’administration fiscale de la différence entre la valeur totale de travaux supportés par la société (373.767,55 euros) et l’indemnité visée ci-dessus soit 197.767,55 euros à titre d’avantages de toute nature à ajouter aux rémunérations de dirigeants d’entreprise répartie pour moitié entre chacun des deux dirigeants.

Les époux reprochent à l’État belge d’être parti du postulat erroné que tous les travaux réalisés étaient des travaux de construction au sens de l’article 606 du Code civil, de ne pas avoir pris la peine de distinguer les travaux qui n’étaient que des travaux d’amélioration et ce faisant d’avoir fait preuve d’arbitraire de sorte que la cotisation doit être annulée. Ils considèrent que l’administration aurait dû tenir compte de la valeur résiduelle des travaux à la fin de l’usufruit.

L’État belge souligne que la taxation repose sur l’avantage retiré par les nus-propriétaires qui sont devenus pleins propriétaires à l’extinction de l’usufruit de tous les travaux pris en charge par la société. Il considère que la valeur réelle visée à l’article 36 du C.I.R. 1992 correspond au coût d’acquisition de l’investissement au moment de cette acquisition.

« Il convient pour ces avantages de toute nature de déterminer le montant que le bénéficiaire aurait dû dépenser, dans des conditions normales pour bénéficier de l’avantage ».

Le Code civil prévoit en son article 605 que l’usufruitier n’est tenu qu’aux réparations d’entretien et que les grosses réparations demeurent à la charge du propriétaire à moins qu’elles n’aient été occasionnées par le défaut de réparations d’entretien depuis le début de l’usufruit auquel cas l’usufruitier en est aussi tenu.

Cela ne prive cependant pas l’usufruitier de la faculté de réaliser d’autres travaux qui ne seraient pas de simple entretien. Dans ce cas, l’usufruitier ne peut à la cessation de l’usufruit, réclamer aucune indemnité pour les améliorations qu’il prétendrait avoir faites, encore que la valeur de la chose en fût augmentée ».

« Les améliorations visent les travaux et aménagements réalisés par l’usufruitier afin d’améliorer le bien immobilier et d’ainsi lui permettre d’accroître les avantages qu’il retire de la jouissance de ce bien. Les améliorations se caractérisent aussi par un investissement se limitant au montant des revenus produits par l’usufruit ». Le transfert de propriété de ces améliorations ne donne pas lieu à un avantage au profit du nu-propriétaire.

Il faut donc distinguer le cas des améliorations qui ne donnent pas droit à une indemnité des ouvrages qui soit, sont susceptibles d’enlèvement et dans ce cas donnent lieu à indemnisation si le nu-propriétaire souhaite les conserver soit, ne sont pas susceptibles d’enlèvement et auxquels on applique la théorie des impenses.

Si les impenses ont été nécessaires (celles sans lesquelles le bien aurait péri ou se serait détérioré) le propriétaire doit payer une indemnité correspondant au coût des matériaux et des travaux; si elles ont été utiles (celles qui sans être indispensables ont engendré une plus-value du bien) l’indemnité est égale à la plus faible des valeurs entre d’une part, la valeur des matériaux et le prix de la main d’œuvre et d’autre part, le montant de la plus-value qui doit être estimée au moment où le propriétaire récupère son bien amélioré. Enfin, les impenses somptuaires (celles qui sont de pur agrément sans pour autant être utiles) ne donnent lieu à aucune indemnité.

En procédant à une indemnisation à concurrence de la somme de 180.000 euros, les nus-propriétaires ont nécessairement admis qu’à tout le moins une partie des travaux ne constituaient pas de simples améliorations.

À défaut d’éléments précis fournis par les nus-propriétaires, il convient de s’en tenir à l’évaluation des revenus de l’usufruit en deçà desquels aucune indemnité n’est due par les nus-propriétaires. Pour déterminer les revenus de l’usufruit, il convient de calculer « les revenus locatifs bruts du bien dont on déduit les frais qui devront être supportés par l’usufruitier pour obtenir un revenu net à actualiser à un taux d’intérêt raisonnable ».

(Mons, 01-06-2018, n° 2015/RG/584 in extenso in D.F.)